7.4
Ostatní kapitálové fondy
prof. Ing. Libuše Műllerová, CSc.
NahoruÚčtová skupina 41
Kromě základního kapitálu se v účtové skupině 41 účtuje i o ostatních kapitálových fondech. Tvoří se vklady nad rámec vkladů do základního kapitálu (příplatky ke vkladům), případně v souvislosti se změnou ocenění majetku. Pravidla pro jejich tvorbu i čerpání v převážné většině upravuje zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích, zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví a v souvislosti s přeceňováním majetku a závazků také zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, všechny zákony ve znění pozdějších předpisů. Patří k nim tyto účty a na ně navazující řádky v pasivech rozvahy v oddíle "A.II. Kapitálové fondy (s výjimkou účtu 419, který se vykazuje v oddíle základního kapitálu A.I.):
412 – Ážio (A.II.1.)
413 – Ostatní kapitálové fondy (A.II.2.1)
414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků (A.II.2.2.)
416 – Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací (A.II.2.3.)
417 – Rozdíly z přeměn obchodních korporací (A.II.2.4.)
418 – Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací (A.II.2.5.)
419 – Změny základního kapitálu (A.1.3.).
NahoruÁžio
Účet 412 – Ážio se může vyskytnout u společnosti s ručením omezením jako vkladové ážio, kterým je rozdíl mezi cenou nepeněžitého vkladu určenou posudkem znalce a výší vkladu společníka, ledaže společenská smlouva nebo rozhodnutí valné hromady určí, že se tento rozdíl nebo jeho část vrací vkladateli nebo se použije se souhlasem společníka jako příplatek ke vkladu nebo na tvorbu rezervního fondu.
U akciových společností může vzniknout emisní ážio jako rozdíl mezi jmenovitou hodnotou akcie a jejím emisním kursem, tj. částkou, za kterou společnost akcie prodává. Podle zákona o obchodních korporacích (dále jen ZOK) emisní kurs akcie nesmí být nižší než její jmenovitá hodnota, to znamená, že nelze emitovat akcie pod jmenovitou hodnotu, s tzv. disažiem. Emitovat akcie s vyšším kursem než je jmenovitá hodnota je však možné. Akciové společnosti tak činí obvykle při zvyšování základního kapitálu, aby nebyli původní akcionáři znevýhodnění tím, že nová emise akcií snižuje hodnotu jejich obchodního podílu.
ZOK dále upravuje situaci, kdy částka uhrazená na postupné splácení emisního kurzu podílů či akcií nebo hodnota splaceného nepeněžitého vkladu je nižší než emisní kurz, započte se plnění nejprve na emisní nebo vkladové ážio a teprve pak se započítává postupně na splacení splatné části jmenovitých hodnot jednotlivých podílů či akcií.
Schéma účtování vkladového nebo emisního ážia
Příklad
Valná hromada akciové společnost rozhodla dne 20. 6. o zvýšení základního kapitálu upsáním nových vkladů z původních 2 mil. na 3 mil. (tj. o 1 mil.) s 10 % emisním ážiem.
O zvýšení základního kapitálu bylo rozhodnuto tak, že polovina upsané částky základního kapitálu a celé emisní ážio bude uhrazeno v penězích do jednoho měsíce po rozhodnutí valné hromady, zbytek do jednoho měsíce po zápisu zvýšení základního kapitálu do obchodního rejstříku.
Zvýšení základního kapitálu bylo zapsáno do obchodního rejstříku 10. 10. téhož účetního období.
NahoruOstatní kapitálové fondy
Dalším kapitálovým účtem je účet 413 – Ostatní kapitálové fondy. Účtují se na něm peněžní i nepeněžní vklady, které nezvyšují základní kapitál, přijaté dary a u družstev rovněž členské podíly na družstevní bytovou výstavbu a státní příspěvek.
Vklady nad rámec základního kapitálu u společnosti s ručením omezeným nazývá ZOK příplatky ke vkladům. Ve společnosti s ručením omezeným může společenská smlouva určit, že valná hromada je oprávněna uložit společníkům povinnost přispět na zvýšení vlastního kapitálu příplatkem mimo základní kapitál peněžitým plněním nad výši vkladu až do poloviny základního kapitálu podle výše jejich vkladů. Dosáhne-li však výše příplatku hodnoty poloviny základního kapitálu, nelze již další příplatek uložit.
Společník může poskytnout příplatek se souhlasem valné hromady, i když tak nestanoví společenská smlouva. Za příplatek ke vkladu může být považován i rozdíl mezi hodnotou nepeněžitého vkladu (podle posudku znalce) a jmenovitou hodnotou podílu společníka, pokud s tím souhlasí valná hromada společníků. Příplatky ke vkladům lze společníkům vrátit jen v rozsahu, v jakém převyšují ztráty společnosti.
Schéma účtování příplatku ke vkladům
Příklad
Při založení obchodní společnosti dvěma společníky se základním kapitálem 600.000 Kč (podíl každého společníka 300.000 Kč) rozhodla valná hromada společníků o splacení vkladů takto:
- Společník vloží do společnosti nákladní automobil jako nepeněžní vklad, oceněný znalcem na částku 800.000 Kč. Částka převyšující vklad do základního kapitálu je příplatkem ke vkladu.
- Společník vloží do společnosti pozemek jako nepeněžní vklad pro budoucí výstavbu výrobní haly, oceněný znalcem na částku 500.000 Kč. Částka převyšující vklad do základního kapitálu je příplatkem ke vkladu.
Nepeněžní vklady byly splaceny před zápisem společnosti do obchodního rejstříku.
Zahajovací rozvaha obchodní společnosti ke dni zápisu společnosti do obchodního rejstříku
NahoruOceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků
Kapitálový fond 414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků se používá při přecenění vybraných titulů cenných papírů, které nejsou určeny účetní jednotkou k obchodování, na reálnou hodnotu. Změna reálné hodnoty cenného papíru se zaúčtuje podle povahy na vrub nebo ve prospěch tohoto kapitálového fondu souvztažně s účtem příslušného krátkodobého finančního majetku. Dále se zde účtuje u společností mající podíly s rozhodujícím nebo podstatným vlivem jejich přecenění ekvivalencí. Při prodeji nebo jiném úbytku cenného papíru nebo podílu se takto zaúčtovaný oceňovací rozdíl zruší souvztažně s účtem příslušného finančního majetku.
Schéma účtování přecenění cenných papírů k obchodování na reálnou hodnotu
U derivátových operací se změna reálné hodnoty derivátů určených k obchodování účtuje na vrub nebo ve prospěch účtu 414 souvztažně podle povahy na vrub nebo ve prospěch účtů 373 – Pohledávky a dluhy z pevných termínových operací, 376 – Nakoupené opce, 377 – Prodané opce. Při realizaci kontraktů (tj. např. vypořádání, uplatnění, neuplatnění, prodeji) se přecenění zruší. Bude-li uplatněna nakoupená nákupní opce, vstupuje její cena do pořizovací ceny aktiva. V ostatních případech bude pořizovací cena opce vyúčtována do nákladů na účet 567 – Náklady z derivátových operací. Při realizaci prodané opce se cena opce odúčtuje ve prospěch účtu 667 – Výnosy z derivátových operací.
Schéma účtování změny reálné hodnoty u derivátů určených k obchodování
Příklad
Obchodní společnost nakoupila a zaplatila z běžného účtu 10 opčních listů v za 100.000 Kč. Náklady spojené s jejich pořízením (poplatky obchodníkovi zaplacené hotově) činily 10.000 Kč. Koncem účetního období činila reálná hodnota opčních listů 125.000 Kč.
V následujícím účetním období společnost opční listy prodala za 120.000 Kč. Před prodejem stornovala změnu jejich reálné hodnoty na ocenění v původní pořizovací ceně.
NahoruOceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách
Na účtu 416 – Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací se účtují rozdíly mezi oceněním majetku a závazků v účetnictví zanikající účetní jednotky nebo části účetní jednotky rozdělované odštěpením a oceněním jmění při přeměně společnosti podle zákona o přeměnách k rozvahovému dni pro ocenění. Rozvahovým dnem pro ocenění se rozumí den, k němuž byla sestavena účetní závěrka využitá pro ocenění jmění posudkem znalce pro projekt přeměny společnosti.
V souvislosti s přeměnami je důležitý tzv. rozhodný den, kterým se podle zákona o přeměnách obchodních společností rozumí den, od něhož se jednání společností zúčastněných na přeměně považují z účetního hlediska za jednání uskutečněná na účet nástupnické (nebo nástupnických) společnosti. Přitom rozhodný den přeměny nemůže předcházet o více než 12 měsíců den, k němuž bude podán návrh na zápis přeměny do obchodního rejstříku. Jako rozhodný den přeměny může být stanoven nejpozději den zápisu přeměny do obchodního rejstříku. Zákon o účetnictví spojuje s rozhodným dnem počátek účetního období. Proto účetní jednotky nejčastěji volí jako rozhodný den počátek kalendářního nebo hospodářského roku.
Ke dni, který předchází rozhodnému dni, sestavují všechny zúčastněné společnosti (zanikající, rozdělovaná i nástupnická společnost) konečné účetní závěrky. Novela zákona o přeměnách změnila i obsah konečné účetní závěrky, tj., opustila koncepci účtování k datu konečné účetní závěrky o…
