Příklady řešení odpočtu úroků dle § 15 odst. 3 a odst. 4 ZDP

2018.25.1

Příklady řešení odpočtu úroků dle § 15 odst. 3 a odst. 4 ZDP

Ing. Ivan Macháček

Jedním z odpočtů od základu daně je u poplatníka daně z příjmů fyzických osob odpočet úroků v souvislosti s poskytnutým úvěrem ze stavebního spoření a s hypotečním úvěrem podle znění § 15 odst. 3 a odst. 4 ZDP. Tuto nezdanitelnou část základu daně si může uplatnit poplatník daně z příjmů fyzických osob jak v rámci ročního zúčtování záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti a daňového zvýhodnění, tak v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. V článku si uvedeme principy uplatnění tohoto odpočtu a především si ukážeme na řadě příkladů z praxe daňové řešení uplatnění odpočtu úroků z těchto úvěrů.

 NahoruZákladní principy a podmínky uplatnění odpočtu

Od základu daně z příjmů fyzických osob lze odečíst částku rovnající se úrokům zaplaceným ve zdaňovacím období:

• z úvěrů ze stavebního spoření, z hypotečního úvěru poskytnutého bankou, sníženým o státní příspěvek,

• z úvěru poskytnutého stavební spořitelnou, bankou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo s hypotečním úvěrem.

Podle znění § 21e odst. 1 ZDP se bankou rozumí pro účely daně z příjmů banka včetně zahraniční banky.

Podmínkou pro uplatnění odpočtu úroků je, že tyto úvěry jsou použity na financování bytových potřeb, pokud se nejedná o bytovou výstavbu, údržbu ani o změnu stavby bytového domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, prováděnou v rámci činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, nebo pro účely nájmu.

Úhrnná částka úroků, o které se snižuje základ daně ze všech úvěrů poplatníků v téže společně hospodařící domácnosti, nesmí překročit 300 000 Kč. Při placení úroků jen po část roku nesmí uplatňovaná částka překročit 1/12 této maximální částky za každý měsíc placení úroků. Od základu daně poplatníka se odčítá úhrn úroků zaplacených z úvěru ze stavebního spoření a z hypotečního úvěru ve zdaňovacím období. Přitom není rozhodující, v jaké výši se na úhrnu zaplacených úroků podíleli jednotliví účastníci smlouvy o úvěru.

V případě, že účastníky smlouvy o úvěru na financování bytových potřeb je více zletilých osob, uplatní odpočet úroků z úvěru buď jedna z nich, anebo každá z nich a to rovným dílem. Tento postup mohou využít poplatníci k optimalizaci své daňové povinnosti – odpočet zaplacených úroků od základu daně může například u manželů využít ten z manželů, který má výrazně vyšší základ daně.

 NahoruO jaké druhy úvěrů pro uplatnění odpočtu úroků jde?

Úvěrem ze stavebního spoření se rozumí úvěr poskytnutý podle zákona č. 96/1993 Sb., o stavebním spoření a státní podpoře stavebního spoření, v platném znění.

Hypotečním úvěrem se podle § 28 odst. 3 zákona č. 190/2004 Sb. o dluhopisech rozumí úvěr, jehož splacení včetně příslušenství je zajištěno zástavním právem k nemovité věci, když pohledávka z úvěru nepřevyšuje dvojnásobek zástavní hodnoty zastavené nemovité věci. Úvěr se považuje za hypoteční úvěr dnem vzniku právních účinků zástavního práva.

Za jiné úvěry poskytnuté stavební spořitelnou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření se podle stanoviska obsaženého v pokynu GFŘ č. D-22 považují např. tzv. překlenovací úvěry. Za jiné úvěry poskytnuté v souvislosti s hypotečním úvěrem se považují také úvěry, které jsou poskytnuty na bytové potřeby, a to bez ohledu na to, zda jsou poskytnuty před poskytnutím hypotečního úvěru (tzv. předhypoteční úvěr) nebo současně, příp. následně s hypotečním úvěrem (tzv. doplňkové úvěry k hypotečním úvěrům). Vždy však musí být z uzavřených smluv na jiné úvěry zřejmá souvislost s hypotečním úvěrem a s předmětnou bytovou potřebou.

 NahoruVymezení bytových potřeb pro účely uplatnění odpočtu úroků

Detailní vymezení bytových potřeb pro účely zákona o daních z příjmů nalezneme v § 15 odst. 3 písm. a) až písm. h) ZDP a podmínky pro uplatnění odpočtu úroků z úvěrů poskytnutých na jednotlivé druhy bytových potřeb nalezneme v § 15 odst. 4 ZDP.

Bytovou potřebou pro účely uplatnění odpočtu úroků se rozumí:

1. výstavba bytového domu, rodinného domu, bytu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, nebo změna takové stavby,
2. koupě pozemku za předpokladu, že na něm bude zahájena výstavba bytové potřeby uvedená v písmenu a) do 4 let od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy nebo koupě pozemku v souvislosti s pořízením bytové potřeby uvedené v písmenu c),
3. koupě bytového domu, rodinného domu vč. rozestavěné stavby bytového nebo rodinného domu nebo koupě jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru,
4. splacení vkladu právnické osobě jejím členem za účelem získání práva nájmu nebo jiného užívání bytu nebo rodinného domu,
5. údržba a změna stavby bytového domu, rodinného domu, bytu v nájmu nebo v užívání, nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru,
6. vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, dále rodinného domu nebo bytového domu,
7. úhrada za převod podílu v obchodní korporaci jejím členem uskutečněná v souvislosti s převodem práva nájmu nebo jiného užívání bytu,
8. splacení úvěru nebo zápůjčky použitých poplatníkem na financování bytových potřeb uvedených v písmenech a) až g).

Změnou stavby se podle § 2 odst. 5 zákona č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu, v platném znění (stavební zákon), rozumí:

• nástavba, kterou se stavba zvyšuje,

• přístavba, kterou se stavba půdorysně rozšiřuje a která je vzájemně provozně propojena s dosavadní stavbou,

• stavební úprava, při které se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby; za stavební úpravu se považuje též zateplení pláště stavby.

Změnou stavby před jejím dokončením se podle § 2 odst. 6 stavebního zákona rozumí změna v provádění stavby oproti jejímu povolení nebo dokumentaci stavby ověřené stavebním úřadem.

Použije-li se nebo používá-li se bytová potřeba podle písmene a) až h) nebo její část k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti anebo k nájmu, lze odpočet úroků (z titulu splácení úvěru) od základu daně z příjmů po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům uplatnit pouze v poměrné výši. Vzhledem k tomu, že zákon nestanoví, co se rozumí poměrnou částí, lze postupovat např. podle poměru podlahové plochy nebo použít poměr uplatněný při odpisování nemovité věci.

Pokud by však hypoteční úvěr podnikatel podnikající v oblasti stavebních prací použil k realizaci podnikatelských aktivit v souvislosti např. s výstavbou rodinných domů, zaplacené úroky z tohoto úvěru nebudou u fyzické osoby odpočitatelnou položkou od základu daně z příjmů.

 NahoruPodmínky vyplývající pro uplatnění odpočtu z § 15 odst. 4 ZDP

Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v písmenu a) až c) a e), může být základ daně poplatníka snížen pouze ve zdaňovacím období,

• po jehož celou dobu poplatník předmět bytové potřeby uvedený v písm. a) až c) vlastnil (v roce nabytí vlastnictví postačí, jestliže předmět bytové potřeby poplatník vlastnil ke konci zdaňovacího období)

• a předmět bytové potřeby uvedený v písm. a), c) a e) užíval k vlastnímu trvalému bydlení nebo trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů

• a v případě výstavby, změny stavby nebo koupě rozestavěné stavby užíval předmět bytové potřeby k vlastnímu trvalému bydlení nebo k trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů po splnění povinností stanovených zvláštním právním předpisem pro užívání staveb (ustanovení stavebního zákona).

Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v odstavci 3 písmeno b) (koupě pozemku), u něhož nebude splněna podmínka zahájení výstavby bytové potřeby do 4 let od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy, nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká a příjmem podle § 10 ZDP jsou částky, o které byl v příslušných letech z důvodu zaplacených úroků z úvěrů daňovým subjektem snížen základ daně. Tento příjem dle § 10 ZDP bude zdaněn ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti zániku nároku na odpočet ze základu daně došlo.

Pokud jde o předmět bytové potřeby uvedený v písmenech d), f), a g), může být základ daně snížen pouze ve zdaňovacím období, kdy poplatník byt v nájmu nebo v užívání, jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinný dům nebo bytový dům získaný podle těchto písmen užíval k vlastnímu trvalému bydlení nebo k trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů.

Podle znění pokynu D-22 poplatník může uplatnit nárok na odpočet úroků ze základu daně za předpokladu, že je účastníkem smlouvy o úvěru a v případě bytové potřeby uvedené v § 15 odst. 3 písm. a) až c) ZDP též jejím vlastníkem (spoluvlastníkem). Za účastníky smlouvy o úvěru se považují osoby, které jako dlužníci přejímají práva a povinnosti uvedené ve smlouvě o úvěru, jakož i osoby, které, i když nejsou uvedeny ve smlouvě o úvěru, závazek z úvěru převzaly nebo k závazku z úvěru přistoupily na základě následně uzavřené smlouvy o převzetí dluhu nebo o převzetí závazku. Ve smluvní praxi jsou dlužníci jako strany v úvěrové smlouvě označováni např. též jako spoludlužníci nebo klienti. Nepatří sem ručitelé.

 NahoruPostup uplatnění odpočtu úroků a jejich prokazování

Odpočet úroků z úvěrů od základu daně za příslušné zdaňovací období uplatní…